2017年6月30日，《中国税务报》第12版刊载了一篇题为《一张报表引出千万元税款》的文章，核心问题是企业资本公积转增股本是否应缴纳个人所得税，企业和检察人员观点不一：企业认为股权溢价形成的资本公积，属于法律规定的股本溢价发行形成的资本公积，不应缴纳个人所得税，检察人员认为企业资本公积如系“直接股权投资形成的，没有股票发行过程，属于投资者投入形成的资本公积增加，而非股票溢价发行形成……应缴纳个人所得税”。根据该文章，最终企业认可了税务机关的观点，并接受了补缴个人所得税756万元，罚款378万元的处罚决定。资本公积等转增股本如何缴税，目前法律如何规定，该规定是否合理，天元律所对该问题做了如下研究。    一、综述    有限责任公司整体变更为股份公司，通常选择某个时点以经审计的净资产转为股本，净资产大于股本的部分转为资本公积-股本溢价，有限责任公司的净资产主要由实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润构成，因此整体变更时可能出现盈余公积、未分配利润、资本公积等转为股本或资本公积-股本溢价的情形，其中资本公积包括资本溢价和其他资本公积（包括其他综合收益，后单独设立“其他综合收益”一级科目）。    有限责任公司整体变更为股份公司自然人股东应如何纳税，上市公司实施利润分配通常采取以股份公司的总股本为基数向全体股东转增股本，该等情形如何纳税，是法律实践中经常遇到的问题，本文将区分有限公司整体变更为股份公司转增股本和上市公司转增股本两种情形，对如何纳税进行分析。    二、有限公司整体变更股份公司转增股本    依据《中国人民共和国个人所得税法》（以下简称“《个人所得税法》”）、《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（以下简称“《个人所得税法实施条例》”）的规定，股息红利应缴纳个人所得税，股息红利所得是指个人拥有股权而取得的股息、红利所得，所谓股息红利的分配，可以简单理解为公司利润分配行为。    天元律所认为，有限公司整体变更股份公司转增股本，自然人是否缴纳个人所得税，关键是转增股本是否可以解释为分配股息红利，如果转增股本是分配股息红利所得，依据《个人所得税法》、《个人所得税法实施条例》规定，应该缴纳个人所得税。否则，不应缴纳个人所得税。    针对转增股本是否为股息红利所得，本文将区分为以下三种情形，盈余公积、未分配利润转增股本；资本公积转增股本；盈余公积、未分配利润转为资本公积。    （1）盈余公积、未分配利润转增股本    天元律所认为，将盈余公积、未分配利润转增股本解释为先实施利润分配，后股东以分配所得增资，具有一定说服力，问题在于股东不对外转让股权之前，所分配利润未变现，同时考虑到整体变更设立股份公司及股份公司首次公开发行股票皆有一年的限售期，实践操作中要求股东在实施转增股本行为时缴纳个税存在难度，根据现有规定，中小高新技术企业的以未分配利润、盈余公积转增注册资本或股本的，可以分期缴纳，但不适用于非中小高新技术企业，个人股东的纳税问题依然存在。考虑到自然人股东在变现之前缴纳个人所得税存在的困难，同时维护法律的严肃性和尊严，应允许自然人股东变现时缴纳或分期缴纳。    （2）资本公积转增股本    天元律所认为法律对资本公积转增股本是否缴纳个人所得税的规范，有一个政策细化和明确的过程，分界点是《财政部、国家税务总局关于将国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》（以下简称“财税[2015]116号”）发布并生效。    前一阶段适用的主要规定是“国税发（1997）198号”、国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复（以下简称“国税[1998]289号”）以及“国税发[2010]54号”。直至“财税[2015]116号”发布并生效，“国税发（1997）198号”和“国税函[1998]289号”系调整资本公积转增股本涉及个人所得税缴纳的主要规定，由于该规定仅规定了股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金不缴纳个人所得税，导致实践中的操作存在乱象，企业和税务机关的观点往往不一致。“财税[2015]116号”自2016年1月1日起实施，一定程度上明确了有限责任公司资本公积转增股本适用的规则。    天元律所认为，有限责任公司以资本公积转增股本的，对于不具有股息、红利性质的资本公积-资本溢价转增股本，应该规定不缴纳个人所得税，如股权溢价形成的资本公积，它不是企业经营过程中产生的盈利；对于具有股息、红利性质的其他综合收益转增股本，虽然作为其他综合收益列示而不影响企业的净利润，如属于能够重分类进损益的其他综合收益，应要求缴纳个人所得税。    （3）盈余公积、未分配利润转为资本公积    依据“财税[2015]116号”、“国税2015年80号”的规定，计税金额不包括整体变更时盈余公积、未分配利润转为资本公积的部分，依据税收法定原则，可以理解为整体变更时盈余公积、未分配利润转为资本公积不需要缴纳个人所得税。    另外，如上文所述，“财税[2015]116号”、“国税2015年80号”没有对有限公司整体变更时“其他综合收益”转增股本或“资本公积-股本溢价”缴纳个人所得税的问题进行规定。（未完结）    (天元律师事务所 谢发友、李化)